El pasado 18 de diciembre de 2020, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) emitió la Guía sobre las implicaciones de la pandemia Covid-19 en la aplicación del principio de plena competencia bajo el régimen de precios de transferencia. En tal sentido, la OCDE centra el documento en cuatro aspectos fundamentales que incluyen: (i) análisis de comparabilidad; (ii) lineamientos sobre las pérdidas y asignación de costos específicos provocados por el Covid-19, (iii) programas de asistencia gubernamental, y (iv) acuerdos anticipados de precios (APA). El documento va dirigido tanto a contribuyentes a la hora de documentar aquellos períodos afectados por la pandemia, como a las administraciones tributarias al evaluar su debida aplicación.
Vale la pena destacar que dicha Guía no constituye una modificación o revisión en las actuales directrices vigentes, sino más bien establece una síntesis a una serie de respuestas y opiniones de los 137 países miembros del marco inclusivo para la aplicación del plan de acción BEPS, así como aquellas posturas de algunas de las empresas multinacionales más importantes en la actualidad.
(i) Análisis de comparabilidad
El impacto que ha generado la pandemia sobre las condiciones bajo las cuales se dan las operaciones comerciales entre empresas ha impuesto un desafío importante en el desarrollo de los análisis de comparabilidad, cuya complejidad variará de acuerdo con las características económicas relevantes en el curso de cada transacción.
La Guía constituye una fuente de consulta práctica para tratar algunas de las limitaciones más comunes al momento de evaluar el principio de plena competencia. Sin embargo, será responsabilidad de cada empresa el contar con aquellos soportes necesarios para justificar los resultados y las políticas de fijación de precios implementadas durante el año fiscal 2020 y ejercicios posteriores afectados por el Covid-19. Los cambios en las características económicas relevantes, incluida la remuneración, asignación de riesgos, los términos y condiciones de los acuerdos intercompañía, así como las condiciones de negociación con partes no relacionadas, deberán documentarse debidamente.
Algunas de las fuentes recomendadas en la Guía para la determinación y soporte del análisis de comparabilidad incluyen:
Medición de variaciones en los volúmenes de ventas antes y durante el Covid-19.
Información relativa al incremento o a la asunción de costos extraordinarios por las partes intervinientes en las operaciones controladas.
Detalle sobre los apoyos gubernamentales recibidos y su impacto en la determinación de precios intercompañía.
Comparaciones internas sobre cifras proyectadas y/o presupuestadas versus los resultados reales obtenidos en el(los) ejercicio(s) bajo revisión.
Asimismo, aborda dos enfoques para la recopilación de datos requeridos al momento de efectuar un análisis apropiado. El primero de ellos, denominado como “Price-setting”que, a partir del uso de información histórica, pretende reflejar cualquier cambio en las condiciones económicas hasta la fecha del contrato intercompañía. El segundo es un enfoque “outcome-testing" que incorpora información disponible luego del cierre del año fiscal para establecer las condiciones de plena competencia e informar los resultados y su incidencia en la declaración de renta. La aplicación de uno y otro, o la combinación de ambos enfoques es comúnmente encontrada en los países miembro de la OCDE.
Otros de los aspectos que la Guía destaca para tener en cuenta, con ocasión al análisis de comparabilidad, son: i) la viabilidad del uso de más de un método de evaluación; ii) el manejo de información histórica respecto al desempeño de algunos sectores en crisis financieras previas, como la ocurrida entre los años 2008 y 2009, iii) la utilización de información financiera de múltiples años y iv) la aceptación de comparables con pérdidas operativas, entre otros, dejando claro que no existe una regla predominante y que cada alternativa de análisis deberá ser evaluada detenidamente y en línea con la razonabilidad de la operación en particular.
(ii) Pérdidas y asignación de costos específicos generados por el Covid-19
Durante la pandemia, los Grupos Multinacionales se han visto afectados con pérdidas debido a la disminución de la demanda, la imposibilidad de obtener o suministrar productos o servicios, o como resultado de costos operativos excepcionales.
Sobre los costos operativos no recurrentes, de acuerdo con la OCDE, se deberán asignar sobre la base de una evaluación respecto a la forma en que operan las empresas independientes en circunstancias comparables. Asimismo, dado que los costos extraordinarios pueden reconocerse como operativos o no operativos, pueden ser necesarios ajustes de comparabilidad para mejorar la confiabilidad de un análisis. Asimismo, la pandemia ha creado condiciones en las que las partes relacionadas pueden considerar si tienen la opción de aplicar cláusulas de fuerza mayor, revocar o revisar sus acuerdos intercompañía dependiendo el impacto de la crisis en el curso de su negocio y en sus políticas de fijación de precios.
La OCDE también presenta en su Guía ciertas consideraciones sobre la relevancia de la asignación de riesgos al interior de un Grupo Multinacional en la asunción de pérdidas o costos extraordinarios por cada una de sus entidades integrantes, haciendo énfasis en aquellas consideradas de “riesgo limitado” es decir, compañías con un nivel relativamente bajo en funciones y riesgos donde cabe la posibilidad de que puedan incurrir en pérdidas a corto plazo bajo una situación particular como la pandemia. En condiciones de plena competencia, la asignación de riesgos entre las partes afecta en cómo se asigna el resultado ya sea de ganancia o pérdida resultante de una transacción. Así las cosas, en la evaluación de los hechos y circunstancias, el análisis se debe basar en la transacción y, de manera detallada y sólida, en el análisis de comparabilidad.
(iii) Programas de ayudas gubernamentales
Los programas de ayudas gubernamentales, donde cada país es independiente en decidir si el apoyo es monetario o no monetario, el Gobierno proporciona un beneficio económico a los contribuyentes elegibles tales como: subvenciones, subsidios, préstamos condonables, deducciones fiscales o bonificaciones por inversión. Dichos programas pueden estar sujetos a una serie de condiciones legales que podrían limitar o incluso impedir la capacidad de la parte que recibe la asistencia de modificar el precio de sus transacciones con otras partes a lo largo de la cadena de valor.
Los programas de asistencia a las empresas multinacionales están diseñados como un apoyo temporal para preservar el funcionamiento de un negocio. Los términos y condiciones de dichos programas relacionados con el Covid-19 se deben tener en cuenta para la determinación de su impacto sobre las operaciones de las empresas y la medición de sus efectos o de otro tipo de ayudas en los análisis.
La disponibilidad, sustancia, duración y aceptación de estos programas - vinculados o no al Covid-19- tienen potencialmente implicaciones en las políticas de PT. Las características económicas relevantes asociadas a la operación llevada a cabo por las empresas serán evaluadas al (i) delinear con precisión la transacción controlada y (ii) facilitar la comparación entre la transacción controlada delineada con precisión y las transacciones no controladas comparables a fin de fijar el precio intercompañía.
Es importante mencionar que los efectos económicos de estos programas ofrecidos por el Gobierno se deberán informar, junto con las operaciones llevadas a cabo y el análisis de comparabilidad. Como soporte al análisis de precios de transferencia, esta información deberá documentarse en los informes de PT.
(iv) Acuerdos anticipados de precios (APA)
Finalmente, la OCDE, en este documento, aborda cómo la pandemia ha provocado cambios materiales en las condiciones económicas en los acuerdos anticipados de precios (APA) vigentes o que están en proceso de negociación con la autoridad tributaria y que cubren los años potencialmente afectados por Covid-19. Dada esta situación, es importante determinar en qué medida, dependiendo del caso, el cambio en dichas condiciones afecta la aplicación de los APA existentes.
Los contribuyentes y las administraciones tributarias no pueden ignorar o alterar automáticamente los términos de los APA existentes debido al cambio en las circunstancias económicas. La mayoría de los APA incluyen supuestos críticos sobre las condiciones operativas y económicas que afectarán las transacciones cubiertas por estos acuerdos anticipados.
Para establecer si se ha producido un incumplimiento en alguno de los supuestos críticos del APA, la administración tributaria debe considerar cuidadosamente el grado de divergencia entre los parámetros acordados en el acuerdo original y los motivados bajo el Covid-19 así como la metodología de precios de transferencia definida para reflejar de manera confiable el precio de plena competencia en la transacción cubierta.
La pandemia también presenta dificultades prácticas para las administraciones tributarias y los contribuyentes que actualmente están negociando APAs. Entre los desafíos a los que se pueden enfrentar se destacan: (i) las restricciones a los viajes nacionales e internacionales para la ejecución de ciertas actividades enmarcadas dentro del acuerdo; (ii) cambios en las modalidades de trabajo, las cuales en algunos casos se han forzado a manejarse desde casa; y (iii) las presiones de recursos adicionales como resultado de los esfuerzos para manejar las respuestas a la pandemia del Covid-19, entre otros.
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