Point de vue fiscal : Nouvelles règles de déclaration fiscale pour les fiducies et les simples fiducies ─ fiduciaires, êtes-vous prêts?

En brief

Des modifications législatives adoptées au niveau fédéral en décembre 2022 ont institué des exigences de déclaration fiscale et de communication de l’information pour les fiducies, ainsi que des pénalités pour non-respect de ces règles. En vertu de ces nouvelles règles, qui sont en vigueur pour les années d’imposition qui se terminent après le 30 décembre 2023, un plus grand nombre de fiducies, y compris d’arrangements de « simple fiducie », seront tenues de produire auprès de l’Agence du revenu du Canada (ARC) :

• un formulaire T3, « Déclaration de renseignements et de revenus des fiducies »; et
• la nouvelle annexe 15, « Renseignements sur la propriété effective d'une fiducie ».

La date limite pour produire la première déclaration conformément à ces nouvelles règles arrive à grands pas — pour une fiducie dont l’année d’imposition se termine le 31 décembre 2023, cette date est le 30 mars 2024 (elle a été reportée au 2 avril 2024, le premier jour ouvrable suivant la date limite).

Ce Point de vue fiscal fait un survol de ces nouvelles règles de conformité fiscale, y compris de la nouvelle annexe 15, et explique plus en détail ce qui pourrait être considéré comme un arrangement de simple fiducie.

En détail

Contexte

Les nouvelles règles de déclaration fiscale pour les fiducies¹ visent à améliorer la collecte de renseignements sur la propriété effective des fiducies afin de permettre à l’ARC d’établir plus adéquatement l’impôt à payer, le cas échéant, par les fiducies et leurs bénéficiaires. Les nouvelles règles de déclaration fiscale pour les fiducies :

• créent l’obligation de produire un formulaire T3, « Déclaration de renseignements et de revenus des fiducies » pour les « fiducies expresses » (généralement des fiducies créées par un auteur de son vivant ou à son décès dans un testament) et les arrangements de simple fiducie (les « fiducies ») qui n’étaient auparavant pas assujetties à une telle obligation;
• obligent une fiducie à déclarer l’identité de chaque personne qui est un fiduciaire, un bénéficiaire ou un auteur de la fiducie, ainsi que l’identité de chaque personne qui a la capacité d’exercer un contrôle sur les décisions du fiduciaire concernant l’affectation du revenu ou des capitaux de la fiducie (p. ex. un protecteur), dans l’annexe 15;
• s’appliquent à certaines fiducies résidentes du Canada, ainsi qu’aux fiducies non résidentes qui sont actuellement tenues de produire une déclaration T3.

Pour de nombreuses fiducies, l’année d’imposition 2023 pourrait être la première année pour laquelle elles seront tenues de produire une déclaration.

Exceptions aux nouvelles exigences de déclaration fiscale

Les fiducies ci-après ne sont pas tenues de remplir la nouvelle annexe 15, même si elles sont tenues de produire la déclaration T3 (c.-à-d. de déclarer l’impôt sur le revenu à payer, les gains en capital imposables ou les dispositions d’immobilisation pendant l’année) :

• les fiducies qui existent depuis moins de trois mois à la fin de l’année;
• les fiducies qui détiennent certains actifs dont la juste valeur marchande totale est inférieure à  50 000 $ tout au long de l’année (les actifs permis incluent l’argent liquide, certains titres de créance gouvernementaux et certains titres cotés à une bourse de valeurs désignée);
• les comptes généraux en fiducie des avocats²;
• les fiducies admissibles à titre d’organismes à but non lucratif ou d’organismes de bienfaisance enregistrés;
• les fiducies de fonds commun de placement, les fonds réservés et les fiducies principales;
• les fiducies, dont toutes les unités sont cotées à une bourse de valeurs désignée;
• les successions assujetties à l’imposition à taux progressifs;
• les fiducies admissibles pour personne handicapée;
• les fiducies de soins de santé au bénéfice d’employés;
• certaines fiducies à financement public;
• les fiducies régies par des régimes enregistrés (notamment les régimes enregistrés d’épargne-retraite et les comptes d’épargne libre d’impôt); et
• les fiducies pour l’entretien d’un cimetière et les fiducies régies par des arrangements funéraires admissibles.

Arrangements de simple fiducie

Les nouvelles règles de conformité fiscale s’appliquent aussi aux arrangements de simple fiducie. Ces arrangements ne sont généralement pas considérés comme des fiducies aux fins de l’impôt sur le revenu. C’est pourquoi les simples fiducies étaient exemptes de l’obligation de produire une déclaration T3 dans le passé. En vertu de ces nouvelles règles, une simple fiducie sera maintenant tenue de produire la nouvelle annexe 15 (avec la déclaration T3), à moins qu’une exemption (voir « Exceptions aux nouvelles exigences de déclaration fiscale  » ci-dessus) ne s’applique, mais elle demeurera ignorée aux autres fins de l’impôt sur le revenu.

Qu’est-ce qu’un arrangement de simple fiducie?

Pour l’application des règles de déclaration pour les fiducies, « une fiducie comprend l’arrangement dans le cadre duquel il est raisonnable de considérer qu’une fiducie agit en qualité de mandataire de l’ensemble de ses bénéficiaires pour ce qui est des opérations portant sur ses biens » (mieux connue sous le nom d’arrangement de « simple fiducie »).

Selon l’ARC, il est raisonnable de considérer qu’un fiduciaire agit en qualité de mandataire d’un bénéficiaire lorsque :

• le fiduciaire n’a pas de responsabilités ou de pouvoirs importants et ne peut prendre aucune mesure sans instructions de ce bénéficiaire; et que
• sa seule fonction est de détenir le titre de propriété.

Pour que le fiduciaire soit considéré comme le mandataire de tous les bénéficiaires d’une fiducie, il est en général nécessaire que la fiducie consulte tous les bénéficiaires et suive leurs directives en ce qui concerne toutes les opérations relatives aux biens de la fiducie.

Exemples d’arrangements de simple fiducie

Étant donné la description générale de ce qui pourrait constituer une simple fiducie, plusieurs fiducies informelles et relations mandant-mandataire pourraient maintenant être tenues de produire une déclaration T3 annuelle. Voici des exemples (la liste n’est pas exhaustive) de situations dans lesquelles les nouvelles règles de déclaration fiscale pourraient exiger la production d’une déclaration T3 (et de l’annexe 15) :

• Prête-nom détenteur du titre légal d’un bien immeuble (ou d’autres biens) – Pour des raisons de planification de l’homologation, de protection contre les créanciers ou de confidentialité, le détenteur du titre du bien immeuble (ou d’autres biens) peut être une société ou un particulier qui assume ce rôle pour le compte des propriétaires effectifs des biens immeubles (ou d’autres biens).
• Codétenteurs du titre de propriété (autres que des époux) – Biens sur lesquels un particulier est ajouté en tant que copropriétaire avec droit de survie pour des raisons successorales ou d’autres raisons personnelles alors que le propriétaire d’origine n’avait aucune intention de léguer un droit de bénéficiaire au nouveau copropriétaire (p. ex., un enfant adulte pourrait être ajouté en tant que codétenteur de biens qui appartenaient auparavant à ses parents pour des raisons de planification de l’homologation ou autre planification successorale, étant entendu que l’enfant ne reçoit pas sa participation à titre de don — c.-à-d. que l’enfant détient sa participation pour le compte du parent, et non pour son propre compte).
• Comptes « en fidéicommis » – Un compte détenu par une entité pour le compte d’une autre entité (p. ex. par une banque ou un compte de placement au nom d’un particulier pour le compte d’un parent ou d’un enfant mineur); cependant, on ne peut dire avec certitude quel traitement l’ARC réservera aux différents types de comptes « en fidéicommis », c’est pourquoi il est nécessaire que l’ARC publie des lignes directrices à cet effet.
• Fonds ou biens en mains tierces – Dans le cadre d’une opération commerciale, la totalité ou une partie du prix d’achat (ou d’autres fonds ou biens) qui sont en mains tierces (un cabinet d’avocats, un dépositaire légal, etc.) en attendant la satisfaction de conditions déterminées (p. ex. le rajustement du prix de vente postérieur à la conclusion de l’opération, l’obtention d’approbations, ou la délivrance de certificats réglementaires ou fiscaux). Des exceptions peuvent s’appliquer.
• Sociétés de personnes – Souvent, certains actifs de la société de personnes sont détenus par un associé commandité plutôt que d’être détenus par la société de personnes même ou enregistrés à son nom. Il est possible qu’un tel arrangement soit une simple fiducie – pour en décider, on doit passer en revue les ententes juridiques pertinentes. Si on détermine qu’il existe un arrangement de simple fiducie, l’associé commandité sera tenu de produire une déclaration T3 et une annexe 15. Dans ce cas, on ne peut pas non plus dire avec certitude si la société de personnes même peut être déclarée comme bénéficiaire et auteur ou si, plutôt, on doit déclarer chaque associé (y compris les associés finaux de toute autre société de personnes qui est un associé). Par conséquent, il est nécessaire que l’ARC publie des lignes directrices au sujet des conséquences que les règles améliorées auront sur les contrats de sociétés de personnes.

Obligations de déclaration pour les simples fiducies

Une simple fiducie qui est tenue de produire une déclaration T3 et la nouvelle annexe 15 doit s’inscrire pour obtenir un numéro de fiducie. Selon les lignes directrices de l’ARC, les simples fiducies doivent remplir toutes les sections de la nouvelle annexe 15 (voir ci-dessous), mais pour ce qui est de la déclaration T3, elles :

• ne doivent remplir que la section « Étape 1 : Identification et autres renseignements nécessaires » et la dernière page du formulaire T3 (lorsqu’une simple fiducie n’a pas de nom, l’ARC indique quel nom utiliser dans le formulaire T3);
• peuvent laisser en blanc les autres sections de la déclaration T3 (parce que tous les revenus tirés des biens de la fiducie pour une année d’imposition devraient être déclarés sur la déclaration de revenus du propriétaire effectif).

Annexe 15, « Renseignements sur la propriété effective d’une fiducie »

Les  nouvelles règles de déclaration fiscale pour les fiducies exigent que les fiduciaires fournissent beaucoup plus de renseignements dans la nouvelle annexe 15. La nouvelle annexe 15 demande des renseignements sur tous les fiduciaires, auteurs, bénéficiaires (y compris les bénéficiaires subsidiaires) et personnes détenant le contrôle de la fiducie (c.-à-d. les personnes qui ont la capacité, en vertu des modalités de la fiducie ou d’un accord connexe, d’influer sur les décisions du fiduciaire quant à l’affectation du revenu ou des capitaux de la fiducie) (collectivement appelés « entités déclarables »). Cette disposition s’applique à toutes les entités déclarables qui existaient à tout moment au cours de l’année d’imposition. La divulgation d’informations assujetties au privilège des communications entre client et avocat est exemptée de ces exigences de déclaration des fiducies.

Pour chaque entité déclarable de la fiducie, les renseignements suivants doivent être fournis :

• nom
• adresse
• date de naissance (s’il y a lieu)
• pays de résidence aux fins de l’impôt
• numéro d’identification fiscale (c.-à-d. numéro d’assurance sociale, numéro d’entreprise, numéro de fiducie ou numéro d’identification attribué par une administration étrangère)

On doit remplir la partie C de l’annexe 15 seulement si les renseignements ci-dessus ne peuvent être fournis parce qu’on ignore l’identité du bénéficiaire au moment de produire la déclaration T3 (l’ARC indique que ce pourrait être le cas d’enfants ou de petits-enfants à naître, et de futurs époux, mais n’explique pas comment ces personnes pourraient avoir été des bénéficiaires « au cours de l’année »). Pour éviter que le fiduciaire ne soit pénalisé pour non-respect (voir ci-dessous) parce qu’il a omis de déclarer un ou plusieurs bénéficiaires, il doit décrire en détail dans la partie C les modalités de la fiducie qui élargissent la catégorie de bénéficiaires à des entités inconnues.

Pénalités pour non-respect

Une nouvelle pénalité s’applique à une fiducie qui est assujettie aux nouvelles règles de conformité fiscale si les fiduciaires :

• sciemment ou dans des circonstances équivalant à une faute lourde, omettent de produire une déclaration, font une fausse déclaration ou omettent des renseignements requis dans la déclaration; ou
• ne se conforment pas à une demande de l’ARC de produire une déclaration.

La nouvelle pénalité égale le plus élevé de :

• 2 500 $
• 5 % de la juste valeur marchande maximale des biens détenus en fiducie à quelque moment que ce soit de l’année.

Cette nouvelle pénalité s’ajoute aux pénalités existantes (maximum de 2 500 $) pour défaut de produire une déclaration T3, qui continuent de s’appliquer.

Allégement des pénalités pour l’année d’imposition 2023 (simples fiducies seulement)

L’ARC a fait savoir qu’elle renoncera à la pénalité normale pour production tardive (de 100 $ au minimum et de 2 500 $ au maximum) pour les simples fiducies qui produisent leur déclaration T3 et l’annexe 15 2023 après la date limite du 2 avril 2024. Cependant, la nouvelle pénalité pour faute lourde (dont il est question ci-dessus) pourrait toujours s’appliquer.

Règles de déclaration du Québec pour les fiducies

Le régime fiscal du Québec a généralement emboîté le pas au gouvernement fédéral, dont les modifications législatives introduisent les nouvelles exigences en matière de déclaration fiscale et de communication de l’information pour les fiducies (sauf pour le montant de la nouvelle pénalité). Pour les années d’imposition qui se terminent après le 30 décembre 2023, les fiducies qui sont assujetties aux nouvelles règles en matière de déclaration fiscale sont tenues de produire la déclaration de revenus des fiducies du Québec (TP-646-V), qui a été mise à jour en fonction des renseignements additionnels exigés sur la propriété effective. Les nouvelles exigences de déclaration du Québec pour les fiducies ne s’appliqueront que si la fiducie :

• est tenue de produire une déclaration de revenus au Québec; et
• ne figure pas sur la liste des exceptions, qui est la même que la liste fédérale (voir « Exceptions aux nouvelles exigences de déclaration fiscale » ci-dessus).

À retenir

Les nouvelles règles de déclaration pour les fiducies alourdissent le fardeau des fiduciaires, qui doivent recueillir les renseignements requis de diverses parties, en particulier lorsqu’une fiducie n’a jamais produit de déclaration T3; et qui doivent fournir ces renseignements pour chaque fiduciaire, auteur, bénéficiaire et personne détenant le contrôle dans la nouvelle annexe 15 avant la date limite de production du 2 avril 2024.

On devrait examiner minutieusement tout arrangement qui fait la distinction entre propriété effective et propriété en common law pour déterminer s’il correspond à la définition d’arrangement de simple fiducie. Les fiduciaires devraient comprendre ces exigences de déclaration, examiner les documents fiduciaires et le libellé des règles afin d’identifier les parties concernées, et recueillir des renseignements qui ne sont pas toujours facilement accessibles. Les fiduciaires devraient communiquer dès maintenant avec leurs conseillers, puisque la détermination des obligations d’une fiducie pourrait nécessiter beaucoup de temps, de ressources et d’expertise.

<sup>1. Pour en savoir plus sur les nouvelles règles de déclaration fiscale pour les fiducies, y compris sur la signification du terme « auteur » d’une fiducie, lisez notre Point de vue fiscal « Nouvelles règles de déclaration fiscale et de communication de l’information maintenant en vigueur : les fiduciaires doivent se tenir prêtsS’ouvre dans une nouvelle fenêtre ». Consultez aussi la page du site Web de l’ARC « Nouvelles exigences de déclaration des fiducies pour les déclarations T3 produites pour les années d’imposition se terminant après le 30 décembre 2023S’ouvre dans une nouvelle fenêtre ».
2. Au QC ça peut s'appliquer également aux comptes généraux en fiducie des notaires.</sup>