GAAP : 기업회계기준 브리핑

1. IASB의 IFRS 9와 IFRS 7 개정 배경

IASB는 지난 '21.9월 IFRS 9 '금융상품'이 실무에서 잘 적용되는지를 평가하고, 식별된 쟁점사항을 해결하고자 사후이행검토(PIR: Post-implementation Review, 이하 'PIR') 프로젝트에 착수

• 그 과정에서, IASB는 분류와 측정에 대한 정보요청서(RFI)를 발표('21.9.30)하여, 전 세계 이해관계자들로부터 '22.1.28.까지 의견을 제출 받음
• 이해관계자들의 피드백을 기초로, 다음의 9가지 주제에 대한 논의결과 일부 항목에 대해 개정절차를 진행하기로 결정
• 한편, IASB의 IFRS 9 '손상'에 대한 PIR('23.5.30) 결과, 추가 기준개정 절차는 진행하지 않기로 함('위험회피회계' PIR은 추후 진행 예정)

2. K-IFRS 제1109호와 제1107호 개정의 주요 내용

1. 주요내용

(1) 전자이체를 통한 금융부채 제거: K-IFRS 1109호

개정안) 특정 기준을 충족하는 경우, 결제일 전에 전자지급시스템을 통해 금융부채가 결제된 것을(제거된 것으로) 간주할 수 있도록 허용하는 규정 신설. 기업이 지급지시를 시작하였으며, 다음 조건을 모두 충족할 때만 허용(문단 B3.3.8)

① 지급지시를 철회, 중단, 취소할 수 있는 실질적인 능력이 없음
② 지급지시의 결과로 결제에 사용될 현금에 접근할 실질적인 능력이 없음
③ 전자지급시스템과 관련된 결제위험이 유의적이지 않음
 

(2) 금융자산 분류-기본대여계약과 일관된 계약조건: K-IFRS 1109호

개정안) IASB는 SPPI 일반원칙을 명확히 하기 위해, ① 기본대여계약과 일관되는지 평가할 때 고려할 이자 요소에 대한 설명을 추가하고, ② 계약상 현금흐름의 시기나 금액을 변동시키는 계약조건에 대한 규정을 보완

① 이자에 대한 평가시 기업이 얼마나 많은 금액적 보상을 받는지가 아니라, 무엇에 대한 대가로 보상받는지가 중요함

• 이자를 구성하는 계약상 현금흐름이 기본대여위험과 원가가 아닌 변수(예: 지분상품의 가치나 일반상품의 가격)에 연계되거나
• 채무자의 수익이나 이익의 몫을 나타내는 경우, 그 계약조건이 기업이 영업하는 시장에서 일반적일지라도 기본대여계약과 일관되지 않음(문단 B4.1.8A)

② 우발사건의 발생에 따라 계약상 현금흐름의 시기나 금액이 변동하며 그 우발사건이 기본대여위험이나 원가와 직접적으로 연관되지 않는 경우,

• 동일한 계약조건이지만 그러한 우발특성이 없는 금융자산의 현금흐름과 비교했을 때, 계약상 가능한 모든 상황에서 해당 계약상 현금흐름이 유의적으로 다르지 않은 경우에만 SPPI 조건 충족(문단 B4.1.10A)
• 이때, 상황에 따라 질적 또는 양적 평가를 수행하며, 계약상 현금흐름이 유의적으로 다르지 않다는 점을 별도로 상세하게 분석하지 않아도 명백하게 알 수 있는 경우, 반드시 상세한 평가를 수행할 필요는 없음
• 한편, 우발사건의 발생가능성에 관계없이 해당 조건이 실질적으로 유효하지 않은(Non-genuine) 경우를 제외하고는 계약상 현금흐름에 미치는 영향을 고려해야함(문단 BC4.267, BC4.268)
   

(3) 금융자산 분류-비소구 특성이 있는 금융자산: K-IFRS 1109호

개정안) IASB는 ‘비소구 특성’을 명확히 하기 위해, ① 비소구 특성의 의미와 ② ‘세밀한 검토’(Look Through)에 대한 현행 기준을 일부 개정함

① 채권자가 채무자로부터 현금흐름을 수취할 계약상 최종 권리(ultimate right)가 특정 자산이 창출하는 현금흐름으로 제한되는 경우, ‘비소구 특성’을 가짐

• 즉, 금융상품 보유자(채권자)는 채무자의 신용위험보다는 주로 특정 자산의 성과위험에 노출됨(문단 B4.1.16A)
• 예를 들어, 현금흐름을 수취할 최종 권리가 구조화기업(structured entity)의 특정자산이 창출하는 현금흐름으로 계약상 제한되는 경우임

② ‘비소구 특성’이 있는 금융자산이 SPPI를 충족하는지 판단하기 위해선 「특정 기초자산의 현금흐름」과 「분류대상 금융자산의 계약상 현금흐름」 간의 관계를 평가(세밀한 검토(Look through))해야 함(문단 B4.1.17)

• 예를 들어, ‘비소구 특성’이 있더라도 기초자산에서 발생한 현금흐름의 부족분은 채무자가 발행한 후순위채무 또는 지분상품이 충분히 부담하여,
• 계약조건에 따라 SPPI와 일관된 현금흐름이 생길 수도 있고, 그렇지 않을 수도 있음
   

(4) 금융자산 분류-계약상 연계된 금융상품: K-IFRS 1109호

개정안) 다음 특성을 모두 갖춘 워터폴(waterfall) 구조에 해당하는 계약이 ‘계약상 연계된 금융상품’임을 명확히 함(제1109호 문단 4.1.20)

① 계약상 연계된 복수의(multiple) 상품(→ 트랑슈(tranche))으로 구성되며, 복수의 금융상품을 이용하여 금융자산의 보유자들(holders of financial assets)에게 지급에 대한 우선순위를 정함

• 복수의 상품을 발행하더라도, 단일의 채권자만 있는 경우에는 계약상 연계된 금융상품에 미해당할 것으로 보이나, 이해관계자들의 의견을 고려하여 최종 개정안에서 사례를 제시할 때 공개초안에서 제시된 ‘단일의 채권자’라는 표현을 삭제하였음 (문단 B4.1.20A)

② ‘비소구 특성(non-recourse features)’이 있음

③ 트랑슈의 보유자간 지급 우선순위는 워터폴(waterfall) 지급구조를 통해 부여하기 때문에 신용위험 집중을 발생시키고, 기초자산 집합에서 생기는 현금 부족액을 트랑슈 간 불균등하게 배분하는 결과 초래
 

(5) 공시-FVOCI 지정 지분상품에 대한 투자: K-IFRS 1107호

개정안) IASB는 보고기간의 FVOCI 지정 지분상품의 포괄적 성과를 더 잘 나타낼 수 있도록, 다음의 추가 공시를 제안하였으며, 적용사례도 제공(문단 IG11A-IG11B)

① 보고기간말 현재, 해당 지분상품에 대한 투자의 각 종류별 공정가치를 공시(K-IFRS 제1107호 11A⑶)

② 보고기간에 제거된 지분상품에 대한 투자와 관련된 공정가치 손익과 보고기간말 현재 보유하고 있는 투자와 관련된 공정가치 손익을 구분하여 표시(문단 11A⑹)

③ 보고기간에 제거한 투자와 관련하여 해당 보고기간에 자본 내에서 대체된 누적손익(문단 11B⑷)
 

(6) 공시-계약상현금흐름의 시기나 금액을 변경시키는 계약조건: K-IFRS 1107호

개정안) 기본대여위험과 원가의 변동과 직접적으로 관련되지 않는 우발사건의 발생에 따라, 계약상 현금흐름의 시기나 금액을 변경시키는 계약조건이 기업에 미치는 영향과 기업이 노출되는 정도를 금융상품의 각 종류별로 공시함(문단 20C)

① 상각후원가나 기타포괄손익-공정가치로 측정하는 금융자산
② 상각후원가로 측정하는 금융부채

2. 시행일과 경과규정

(1) 시행일

2026년 1월 1일부터 시행하며, 조기적용도 가능. 다만, 다음과 같이 개정내용 일부분에 대해서만 조기적용을 선택할 수도 있음

• 상대적으로 개정기준의 적용이 시급한 ‘제4.1절 금융자산의 분류’에 대한 적용지침에 대해서만 조기적용하는 방법도 선택할 수 있도록 허용(문단 7.1.13⑵, BC7.101)
   

(2) 경과규정

IFRS 9의 일반적인 경과규정과 동일하게 적용

• IAS 8에 따라 소급적용하나, (기존 IFRS 9의 경과규정과 같이) 과거기간 재무제표를 재작성할 필요는 없음 → 과거기간을 재작성하지 않은 경우에는 해당 효과를 기초 이익잉여금에 반영(문단 7.2.15)
• 다만, 개정의 영향으로 금융상품의 분류가 변경될 경우, 이전 분류 및 장부금액 등을 공시함