Worldwide Tax Summary 2025年3月号

第2の柱 - GloBE執行ガイダンスのパッケージを公表（OECD）

2025年1月15日、OECDは、グローバル税源浸食防止（GloBE）モデルルールに関する追加の第2の柱執行ガイダンスと、グローバルミニマム税の執行を効率化することを目的としたいくつかの関連文書を公表した。これには、繰延税金資産に関する移行ルール（モデルルール第9.1条）に関するガイダンス、（暫定的に）「適格」な第2の柱ルールを有する国のリスト、改訂版GloBE情報申告（GIR）および関連するコメンタリー、改訂版XMLスキーマ、GIRの提出（中央申告：central filing）および交換を促進するための多国間権限のある当局間協定（MCAA）が含まれる。このガイダンスは、GloBEモデルルールの適用を明確にし、実施国・地域間でのGIRデータの収集と共有（dissemination）を標準化することを目的としている。多くの企業にとって、第9.1条に関するガイダンスが最も影響が大きいと思われる。この措置は、GloBEの実効税率（ETR）を計算する際やセーフハーバーを決定する際に考慮する必要がある。第9.1条のガイダンスにより調整後対象税額が大きく変わり、ETRおよびトップアップ税額に直接影響する可能性がある。

GloBEモデルルール第9.1条に関する執行ガイダンス

OECDは、GloBEモデルルール第9.1条の移行ルールに係る5回目の実体的な執行ガイダンスを公表した。このガイダンスは、政府と納税者の取決め、過年度の税務上の影響額に係る選択または修正、および新しい法人所得税の導入に関連する属性、から生じる繰延税金資産（DTAs）に関連している。MNE（多国籍企業）グループが初めてGloBEルールの対象となる際の歪みを防止するために、第9.1条の移行ルールでは、過年度の損失から生じたDTAsを含むDTAsを実効税率（ETR）の計算に使用することを認めている。MNEグループは、繰延税金資産または負債を、ミニマム税率15%または関連する国内税率のいずれか低い方を使用して測定し、かつそれらを財務諸表に「反映または開示」している場合にのみ使用することができる。第9.1.2条および第9.1.3条の移行ルールには、ETR計算におけるDTAsの使用に関する一般的なルールに対する除外または制限が含まれている。これらの制限は、包摂的枠組み（IF）が本ルールの政策目的に沿わないとみなした結果を防止するために設計されている。これらの移行ルールは、2021年11月30日後で、移行年度（GloBEモデルルールが適用される最初の年）の開始前に発生する特定の事象や取引について適用している。本執行ガイダンスの目的は、2021年11月30日後で、所得合算ルール（IIR）または適格国内ミニマムトップアップ税（QDMTT）が納税者に対して発効する前に、特定の税額控除や簿価（basis）のステップアップなどの便益に関して繰延税金資産を反映した一部MNEグループの特定の状況を部分的に無効化することである。このガイダンスでは、ETR計算に影響するGloBE開始前のDTAsが（一部）除外されることになる。なお、このガイダンスでは、GloBE ETR、または移行期間国別報告（CbCR）セーフハーバーの下での簡易対象税額を計算する際、影響を受ける繰延税金額の一部を合計繰延税調整額に含めることができる「猶予期間」を規定している（この期間は、便益の類型に応じて2年または3年）。ただし、猶予期間中にその繰延税金資産の取り崩しに起因する合計繰延税費用は、当初認識したDTA額（ミニマム税率15%または適用される国内税率のいずれか低い方での額）の20%が上限となる。本猶予期間は、2024年11月18日後に発生する関連取決めには適用されない。このガイダンスによれば、MNEグループは、これらの便益を規定するもののこれらの税属性を第9.1条計算から除外しないQDMTT国・地域に関して、QDMTTセーフハーバーの適用を選択することは一般的にできない。このガイダンスでは、納税者の実効税率を減少させる税還付として扱われる各国・地域の規定する「関連する便益」の類型に関する追加のガイダンスにOECDが引き続き取り組むとしている。このガイダンスではまた、「本モデルルールの統合性を保持するための調整された強力なアプローチを促進するように設計された」監視プロセスが設けられ、国・地域（投資促進機関などの非税務機関を通じてのものを含む）が関連する便益を規定しているかどうかを評価するために調整が行われるとしている。したがって、このガイダンスでは、OECDが税額控除だけでなく、税以外の政府助成金や地方レベルで提供される便益を含む、あらゆる形態の潜在的な「関連する便益」を「監視」する意図があることを明確に示している。このような政府の行動が受け入れ可能かどうかの判断は、その行動が「モデルルールの統合性を保持する」ことと一致しているかどうかに基づいており、この基準は曖昧で、時間の経過とともにさまざまな解釈が可能となろう。また、各国がこのガイダンスを国内税制にどのように組み込むかに留意が必要となろう。多くの憲法では、税金は法律に基づいてのみ課されるとしており、単なる行政慣行による実施では十分でない可能性がある。EUの観点からは、このガイダンスが指令自体と完全に適合しているかどうか、またEU加盟国がこのガイダンスをどのように実施するかを評価するためにさらなる分析が必要となろう。このガイダンスではまた、新たに制定された法人所得税の発効前5会計年度を超える年度に発生した損失からの繰延税金資産は、第9.1.2条の下で除外されなければならないとしている（第9.1.2条の8.7）。

第2の柱法制の暫定的適格ステータスの登録（中央記録：Central Record）

2025年1月15日に公表されたガイダンスには、暫定的適格ステータスを持つ各国のIIRおよびDMTT法制の中央記録と、暫定的適格メカニズムに関するQ&A文書（自己認証プロセスに依拠）が含まれている。

現在、以下のとおり、27の国・地域のIIRと、28の国・地域のDMTTが含まれている。

^{適格IIR - オーストラリア、オーストリア、ベルギー、ブルガリア、カナダ、クロアチア、チェコ、デンマーク、フィンランド、フランス、ドイツ、ギリシャ、ハンガリー、アイルランド、イタリア、日本、韓国、リヒテンシュタイン、ルクセンブルグ、オランダ、ノルウェー、ルーマニア、スロベニア、スウェーデン、トルコ、英国、ベトナム}

^{QDMTT - オーストラリア、オーストリア、バルバドス（注）、ベルギー、ブルガリア、カナダ、クロアチア、チェコ、デンマーク、フィンランド、フランス、ドイツ、ギリシャ、ハンガリー、アイルランド、イタリア、リヒテンシュタイン、ルクセンブルグ、オランダ、ノルウェー、ルーマニア、スロバキア、スロベニア、スウェーデン、スイス、トルコ、英国、ベトナム}

なお、本中央記録に未登録の法案または最終法制を持つ国が20超あるが、それらの法制が適格でないことを意味するものではなく、2025年1月15日時点で、それらの国の立法に関して暫定的適格メカニズムに基づくプロセスがまだ開始されていないか完了していないことを意味している。なお、暫定的適格ステータスは、評価された法制の発効日から適用される見込みである。暫定的適格ステータスは、当該法制の完全なレビュー（当該法制の発効日から遅くとも2年以内に開始見込み）が完了するまで続くことになる。暫定的適格ステータスを失っても、遡及適用はされない（例：法制の完全なレビューにより適格でないと結論付けた場合）。

^{（注）中央記録では、2024年の「条件付きDMTT」であるかどうかも示されている。これは、MNEグループが2024年に他の国・地域でGloBEモデルルールの対象となる場合にのみ構成事業体に適用されるDMTTとして定義されている（他の年に条件付きである場合、条件付きDMTTは適格とならない）。バルバドスは、この種の防御措置を持つ唯一の国であり、グループの所得が他の国・地域でIIRまたはUTPRの対象となる場合にDMTTが適用される。}

OECDは、国の自己認証とその後のIFメンバーによる承認（consensus-minus-one basis）に基づいて、本中央記録を定期的に更新する予定としている。

改訂版GloBE情報申告（GIR）

GIRは、GloBEモデルルールの遵守と執行を容易にするための標準化された情報申告を規定している。GIRは2023年7月にIFによって初めて公表された。改訂版GIRには、GIRの記入方法に関する明確化が組み込まれており、2023年12月（重要性に乏しい（non-material）構成事業体のための簡易計算セーフハーバーなど）および2024年6月（集計ベースでのDTLの追跡など）に公表された執行ガイダンスを反映している。改訂版には、情報交換を通じたGIRの受領通知に係る新たなテンプレート（Annex B）も含まれている。さらに、OECDは、GloBEモデルルールの第8.1.4条および第8.1.5条に関する改訂版の執行ガイダンスを公表し、GIRの特定のセクションの記入方法を示している。特に、本ガイダンスには、MNEグループによるGloBEモデルルールおよびコメンタリーに基づくGIRの記入に係る明示的な要件（いくつかの例外がある）が含まれており、GIRのデータポイントが単一の基準（情報源）に基づいて記入されることを保証している。現地の立法とモデルルールに違いがある場合、MNEグループは、その違いの影響をGIRで報告する必要がある。

モデル権限のある当局間協定（MCAA）および改訂版GIR XMLスキーマとユーザーガイド

GIRの中央申告（central filing）および交換をサポートするために、IFはGIR MCAAおよび関連コメンタリーを公表した。MCAAでは、GIR情報の自動的情報交換（申告期限後3カ月以内）を詳細に説明している（税務行政執行共助条約第6条に基づく）。IFはまた改訂版GIR XMLスキーマとユーザーガイドも公表した。なお、OECDのニュースリリースでは、GIR情報の申告および交換前に適用される「検証ルール」における共通アプローチ（common approach）に関するさらなる作業が行われるとしている。

出典：PwC, Tax Policy Alert
「月刊 国際税務」2025年3月号収録 Worldwide Tax Summary
PwC税理士法人編
PwC税理士法人顧問 岡田 至康 監修
 

グローバル租税政策における役割の強化（国連）

2024年12月24日、国連総会は国際租税協力に関する国連枠組条約（本誌2024年8月号参照）の交渉に向けた決議を承認した。これは、経済社会理事会が2024年11月27日に承認した基本的事項（ToR）に関する決議に続くものである。ToRには、クロスボーダーのサービスに焦点を当てたサブアグリーメントが含まれており、もう一つはまだ決定されていない^（注）。このイニシアチブは2022年12月にアフリカグループによって開始され、交渉は3年間にわたって行われる予定で、その後、枠組条約は署名のために開放される。国連は、OECD/G20包摂的枠組み（IF）の二本の柱の解決策に不満を抱く発展途上国の支持を受けて、国際租税における役割を拡大している。ビジネスコミュニティはコンセンサスに基づくプロセスを期待しているが、国連もOECDと同様に先進国と発展途上国の利害を調整する上で課題に直面する可能性がある。G20のリーダー（アフリカ連合を含む）は、国連での建設的な議論にコミットしており、広範なコンセンサスの必要性と取り組みの重複を避けることを強調している。このイニシアチブは、完全なコンセンサスがなくても、各国の国際租税問題に関する国内法に影響を与えると予想される。この決議は、国際機関、市民社会、およびその他の関連する利害関係者（企業を含む）に対し、政府間交渉委員会の作業に貢献するよう奨励している。国際租税に係る多国間主義が明らかに分裂している現状と、発展途上国および市民社会が国連を推進したいと望んでいることを考えると、国連の租税事項に関する検討方針は無視できない。企業は引き続き進展を注視し、可能な限り政府間交渉委員会の作業に関与することが求められよう。

^{（注）2025年2月3日から6日にかけて、本枠組条約の草案作成に係る組織会合が開催された。二つ目の早期プロトコルのテーマとして、「税務紛争の予防と解決」が選定された。なお、米国は初日に交渉から撤退している。}

出典：PwC, Tax Policy Alert
「月刊 国際税務」2025年3月号収録 Worldwide Tax Summary
PwC税理士法人編
PwC税理士法人顧問 岡田 至康 監修
 

2025年予算法でデジタルサービス税に係る5.5百万ユーロのデジタル収益閾値を撤廃（イタリア）

2025年予算法により、イタリアのデジタルサービス税（IDST）の適用要件から5.5百万ユーロのデジタルサービス収益（国内）閾値が撤廃された（本誌2024年12月号参照）^（注）。2025年予算法ではまた、IDSTの納付期限を改正し、IDSTの前払い（前暦年のIDSTの30%に相当し、11月30日までに納付）とIDSTの残額の納付（翌暦年の5月16日までに納付）を導入した（2025年予算法前は、暦年のIDSTの納付は翌年の5月16日までに行う必要があった）。IDSTの申告期限は改正されず、翌暦年の6月30日までとなる。2025年1月1日から、グループレベルまたは単独で収益が750百万ユーロを超える居住者および非居住者は、イタリアでIDSTの対象となる可能性がある。IDSTの税率は3%で、暦年課税である。イタリアの付加価値税（VAT）規定は、IDSTの賦課、罰則、および徴収の目的で適用される。グループに属する居住者または非居住者の課税対象事業体は、IDSTの申告、納付や還付について、任意で他の事業体を指定できる。イタリア税務当局によると、IDSTは間接税であり、したがって二重課税防止条約の適用範囲には含まれない。ただし、IDSTは関連する納付が行われた会計年度において、イタリアの法人所得税（IRES）上で控除可能である。

^{（注）米国においては、各州でデジタル広告税を導入する動きがある。2025年1月、マサチューセッツ州、モンタナ州、およびロードアイランド州は、メリーランド州のデジタル広告税の修正版を提案している。なお、メリーランド州のデジタル広告税と同様に、これらの提案が成立した場合、法的な問題に直面する可能性がある。メリーランド州のデジタル広告税については、同州租税裁判所において、主たる論点は同税が差別的課税かどうかであるが、Internet Tax Freedom Act（連邦法）（州および地方政府に対してインターネットアクセスやオンラインサービス等への一定の課税を禁止）と憲法の修正第10条（anti-commandeering doctrine）（憲法で連邦に委ねられていない権限または州に対して禁じられていない権限は、州の方で留保）との関連を含め、争われている。また、連邦裁判所では、デジタル広告税を請求書の一項目として顧客に転嫁することが禁止されている点について、争われている。一方、米国外において、多国籍企業によるデジタルサービス（広告）税の価格転嫁が進んでいるとみられる。}

出典：PwC, Tax Insights / PwC, US Indirect Tax Digest
「月刊 国際税務」2025年3月号収録 Worldwide Tax Summary
PwC税理士法人編
PwC税理士法人顧問 岡田 至康 監修